BFH-Entscheidung zur ersten Tätigkeitsstätte (2): Polizeibeamter im Streifendienst

Tätigkeitsstätte | Zuordnung | Dienststelle | Verpflegungsmehraufwand

Nachdem in Teil 1 dieser kleinen Serie die Entscheidung zum befristeten Beschäftigungsverhältnis aufgegriffen worden ist, folgt nun die Entscheidung des BFH zur ersten Tätigkeitsstätte eines Polizeibeamten im Einsatz- und Streifendienst vom 04.04.2019 (Az. VI R 27/17).

In diesem Fall war zu klären, ob und wo ein Polizist im Streifendienst seine erste Tätigkeitsstätte hat.

Zum Urteil

Im Streitfall der Vorinstanz (Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 24.04.2017, Az. 2 K 168/16) war der seit 2004 als Polizeibeamte im Streifendienst tätige Kläger Angehöriger der Polizeiinspektion in Z, die er arbeitstäglich aufsuchte, um sich umzuziehen, an Dienstantrittsbesprechungen teilzunehmen und anfallende Schreibarbeiten zu erledigen. Die Tätigkeiten in der Dienststelle beschränkten sich im Wesentlichen auf die Vor- und Nachbereitung des Einsatz- und Streifendienstes.

In seiner Steuererklärung für 2015 machte er entsprechend der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung nach Dienstreisegrundsätzen den Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen bei Auswärtstätigkeit mit einer Abwesenheit von mind. acht Stunden für 115 Tage geltend, genauso wie die Fahrtkosten zu seiner Dienststelle an 180 Tagen mit der Entfernungspauschale i.H.v. 648 EUR. Er ging davon aus, dass keine erste Tätigkeitsstätte vorliege, da er schwerpunktmäßig außerhalb der Polizeidienststelle im Außendienst tätig sei. Das Finanzamt erkannte den Verpflegungsmehraufwand nicht an. Die Fahrtkosten des Klägers zur Dienststelle berücksichtigte es mit den beantragten 648 EUR.

Der hiergegen gerichtete Einspruch war erfolglos. Der klagende Polizist begehrte auch für die Fahrten von der Wohnung zur Dienststelle sowohl Fahrtkosten nach Reisekostengrundsätzen anstelle der Entfernungspauschale als auch Verpflegungsmehraufwendungen für 180 Tage i.H.v. 2.160 EUR. Das Niedersächsische Finanzgericht wies die Klage ab.

Hintergrund

Beruflich veranlasste Fahrtkosten sind Erwerbsaufwendungen. Handelt es sich bei den Aufwendungen des Arbeitnehmers um solche, die für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte i.S.d. § 9 Abs. 4 EStG (in der Fassung des Streitjahrs) anfallen, ist zu deren Abgeltung für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht, grds. eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte von 0,30 EUR anzusetzen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Sätze 1 und 2 EStG).

Liegt eine auswärtige berufliche Tätigkeit vor, ist lt. § 9 Abs. 4a Satz 1 EStG zur Abgeltung der dem Arbeitnehmer tatsächlich entstandenen, beruflich veranlassten Mehraufwendungen eine Verpflegungspauschale nach Maßgabe von § 9 Abs. 1 Satz 3 anzusetzen.

Erste Tätigkeitsstätte ist gem. § 9 Abs. 4 Satz 1 EStG die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens (§ 15 AktG) oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist.

Zur näheren Ausführung zu den ortsfesten betrieblichen Einrichtungen und der dauerhaften Zuordnung vgl. „Hintergrund“ des Beitrags: „BFH-Entscheidung zur ersten Tätigkeitsstätte (1)“.

Zur Begründung

Der BFH sah die Revision als unbegründet an und gab dem Niedersächsischen Finanzgericht Recht, dass der Kläger am Sitz der Polizeiinspektion seine erste Tätigkeitsstätte hatte. Damit hat es die Aufwendungen des Klägers für die Fahrten von seiner Wohnung dorthin korrekt nur mit der Entfernungspauschale sowie die geltend gemachten Verpflegungsmehraufwendungen nicht zum Werbungskostenabzug zugelassen.

Erste Tätigkeitsstätte in der Polizeiinspektion Z

Bei der Polizeiinspektion handelte es sich um eine ortsfeste betriebliche Einrichtung des Dienstherrn des klagenden Polizeibeamten, der er dauerhaft zugeordnet war. Dies bescheinigte die Polizeidirektion Y in einem Schreiben vom 25.01.2017.

Der Einwand vonseiten des Klägers, dass mit der Polizeiinspektion Z ein großräumiges Gebiet bezeichnet ist, gehe ebenfalls fehl. Auch wenn der besagten Polizeiinspektion mehrere Kommissariate untergeordnet waren, zu denen wiederum sich über die Städte und Landkreise verteilende Polizeistationen gehören, bescheinigt das Schreiben der Polizeidirektion keine Zuordnung allgemein zum Gebiet der Polizeiinspektion Z, sondern ausdrücklich eine solche zum Hauptsitz der Inspektion, wo sich auch der Fachbereich Einsatz befindet.

Zu Recht machte der Kläger lt. BFH nicht geltend, dass diese dienstrechtliche Zuordnung in der bescheinigten Form tatsächlich so nicht getroffen wurde, da die tatsächlichen Gegebenheiten im Streitjahr der in der Vergangenheit getroffenen dienstrechtlichen Zuordnungsentscheidung (nach wie vor) entsprochen haben. Denn der Kläger suchte die Polizeiinspektion Z arbeitstäglich auf, um sich umzuziehen, Schreibarbeiten zu erledigen und nach den Dienstantrittsbesprechungen von dort seinen Streifendienst aufzunehmen.

Auch machte er nicht geltend, dass die zum 01.12.2004 getroffene Zuordnungsentscheidung seines Dienstherrn nicht auf Dauer erfolgen sollte. Daher sei unter den Gegebenheiten des Streitfalls von einer von Beginn an unbefristeten und damit dauerhaften Zuordnung i.S.d. § 9 Abs. 4 Satz 3  1. Alternative EStG auszugehen. Die Niedersächsischen Finanzrichter hatten nicht festgestellt, dass der Kläger aus der maßgeblichen Sicht ex ante der Polizeiinspektion Z nur für einen kalendermäßig bestimmten Zeitraum zugeordnet wurde bzw. sich eine solche kalendermäßige Bestimmung aus Art, Zweck oder Beschaffenheit der Arbeitsleistung des Klägers ergab. Der Umstand, dass jener als Beamter unter Beachtung der jeweiligen dienstrechtlichen Vorschriften (jederzeit) auch einer anderen Dienststelle zugeordnet hätte werden können, führe nicht zur Annahme einer nur befristeten Zuordnung.

Schließlich wurde der Kläger dort im erforderlichen Umfang tätig. Als Polizist im Einsatz- und Streifendienst hatte er auch in der Polizeiinspektion arbeitstäglich Tätigkeiten auszuführen, die genauso zum Berufsbild eines Polizeivollzugsbeamten gehören wie der eigentliche Streifendienst (z.B. Teilnahme an den Dienstantritts- oder allgemeinen Einsatzbesprechungen, Schichtübernahme/-übergabe, Verfassen von Protokollen, Streifen-, Einsatz- oder Unfallberichten). Die Vorinstanz stellte zu Recht darauf ab, dass diese Tätigkeiten in der Polizeiinspektion als ortsfeste betriebliche Einrichtung Teil des polizeilichen Vollzugsdiensts seien.

Ein Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip (vgl. BFH, Urteile vom 11.05.2005, Az. VI R 7/02 und VI R 70/03) liegt im Streitfall nicht vor. Es begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken, dass durch die Entfernungspauschale Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte abgegolten werden (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 und Abs. 2 Satz 1 EStG). Nach wie vor gilt generalisierend und typisierend der Regelfall (vgl. BFH, Urteil vom 06.11.2014, Az. VI R 21/14), dass sich der Arbeitnehmer auf immer gleiche Wege einstellen und so auf eine Senkung der Wegekosten hinwirken kann. Da der Kläger im Streitjahr seine erste Tätigkeitsstätte am Sitz der Polizeiinspektion Z hatte, sind seine Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und Dienststelle gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG durch die vom Finanzamt angesetzte Entfernungspauschale abgegolten.

Verpflegungsmehraufwendungen

Auch ein Ansatz der begehrten Verpflegungsmehraufwendungen kommt nicht infrage, da der Nachweis des Polizisten fehlte, dass er an den entsprechenden Tagen (wie in § 9 Abs. 4a Sätze 2 und 3 Nr. 3 EStG vorausgesetzt) über acht Stunden von seiner Wohnung und der Polizeiinspektion Z als erste Tätigkeitsstätte abwesend war. Eine mehr als achtstündige Abwesenheit nur von der Wohnung reiche nach dem Gesetzeswortlaut nicht aus.

Das heißt: Nach neuem Recht ist ausschlaggebend, ob der Arbeitnehmer (Beamte) einer ersten Tätigkeitsstätte durch arbeits- oder dienstrechtliche Festlegungen sowie diese ausfüllende Absprachen und Weisungen des Arbeitgebers (Dienstherrn) dauerhaft zugeordnet ist. Trifft dies zu, kommt es auf den qualitativen Schwerpunkt der Tätigkeit des Arbeitnehmers (Beamten) entgegen der bis 2013 geltenden Rechtslage nicht an. Ausreichend ist, dass der Arbeitnehmer (Beamte) am Ort der ersten Tätigkeitsstätte zumindest in geringem Umfang Tätigkeiten zu erbringen hat. Dies war nach den Feststellungen der Vorinstanz beim Streifenpolizisten hinsichtlich der Schreibarbeiten und Dienstantrittsbesprechungen der Fall.

Die Leitsätze des BFH sagen dazu:

  1. Ein Polizeibeamter im Einsatz- und Streifendienst verfügt an seinem Dienstsitz, dem er zugeordnet wurde und den er arbeitstäglich aufsucht, um dort zumindest in geringem Umfang Tätigkeiten zu erbringen, die er dienstrechtlich schuldet und die zu dem Berufsbild eines Polizeivollzugsbeamten gehören, über eine erste Tätigkeitsstätte.
  2. Für die Frage der Zuordnung ist entscheidend, ob der Arbeitnehmer aus der Sicht ex ante nach den dienst-/arbeitsrechtlichen Festlegungen an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten tätig werden soll.
  3. Entgegen der bis 2013 geltenden Rechtslage kommt es für die Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte nicht mehr auf den qualitativen Schwerpunkt der Tätigkeit an. Erforderlich, aber auch ausreichend ist, dass der Arbeitnehmer am Ort der ersten Tätigkeitsstätte wenigstens in geringem Umfang Tätigkeiten zu erbringen hat, die er arbeitsvertraglich oder dienstrechtlich schuldet und die zu dem von ihm ausgeübten Berufsbild gehören.
  4. Eine Zuordnung ist unbefristet i.S.d. § 9 Abs. 4 Satz 3 1. Alternative EStG, wenn die Dauer der Zuordnung zu einer Tätigkeitsstätte nicht kalendermäßig bestimmt ist und sich auch nicht aus Art, Zweck oder Beschaffenheit der Arbeitsleistung ergibt.

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