1%-Regelung: Wenn die ermittelte Nutzungsentnahme 50 % der Gesamtkosten übersteigt

Privatnutzung | Listenpreis | 1%-Regelung

Der BFH hatte die Frage zu klären, ob in Fällen, in denen der Steuerpflichtige einen Gebrauchtwagen nutzt – mit einem bei der Anschaffung typischerweise deutlich unter dem Listenpreis liegenden Kaufpreis, stark reduzierten AfA und deutlich geringeren Gesamtkosten –, eine verfassungskonforme Auslegung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG in der ab dem Veranlagungszeitraum 2006 geltenden Fassung nötig und möglich ist. Nach dieser hat eine Beschränkung der Nutzungsentnahme auf die tatsächlich angefallenen Kosten im Veranlagungszeitraum zu erfolgen, da die Typisierung durch die 1%-Regelung zu zwingend falschen Ergebnissen führt.

In ihrem am 20.08.2018 veröffentlichten Urteil haben die Bundesfinanzrichter nun entschieden, dass es verfassungsrechtlich nicht geboten ist, die nach der 1%-Regelung ermittelte Nutzungsentnahme auf 50 % der Gesamtaufwendungen für das Kfz zu begrenzen. Damit wird die Revision gegen das Urteil des FG München (Az. 6 K 2338/11) als unbegründet zurückgewiesen.

Zum Urteil

Im Betriebsvermögen des klagenden Immobilienmaklers befand sich im Streitjahr 2009 ein 2006 gebraucht erworbener BMW Typ 530d, den er auch privat nutzte. Die Gesamtkosten des Pkw im Streitjahr ermittelte er mit 10.998,40 Euro – damit lag der Kaufpreis deutlich unter dem Listenpreis (inkl. USt. 64.000 Euro). Etwa 50 % dieser Kosten (5.498,59 Euro) setzte der Kläger für die Privatnutzung des BMW an. Ein Fahrtenbuch führte er nicht.

Im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung berechnete das Finanzamt den Wert für diese Nutzungsentnahme gemäß der 1%-Regelung mit 7.680 Euro (= 1% x 64.000 Euro x 12 Monate). 80 % dieser Nutzungsentnahme unterwarf es der Umsatzbesteuerung; nach § 12 Nr. 3 EStG sah es die Umsatzsteuer als nicht abziehbar an. Aus diesem Grund erhöhte das Finanzamt den Gewinn um 2.444,18 Euro (2.181,41 Euro zzgl. USt. i.H.v. 262,77 Euro).

Nach einem erfolglosen Einspruchsverfahren beantragte der Kläger, den Wert der Nutzungsentnahme auf max. 50 % der Gesamtkosten im Streitjahr zu begrenzen – allerdings erfolglos.

Die Privatnutzung sei laut Finanzgericht zwingend nach der 1%-Regelung zu ermitteln, wenn wie im Urteilsfall kein Fahrtenbuch geführt wird. Eine gesetzliche Grundlage, die Entnahmen für die Privatnutzung auf 50 % der tatsächlich entstandenen Kosten zu begrenzen, bestehe nicht. Verfassungsrechtliche oder logische Bedenken gegen die in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG vorgenommene Typisierung gebe es nicht.

Soweit Steuerpflichtige dieser Typisierung entgehen wollten, hätten sie die Möglichkeit, den tatsächlichen Sachverhalt durch die Vorlage eines ordnungsgemäß geführten Fahrtenbuchs nachzuweisen. Und dies hat der Kläger eben nicht getan.

 

Zur Urteilsbegründung

Der BFH wies die Revision des Klägers als unbegründet zurück.

Zum einen entspricht die Ermittlung der privaten Nutzungsentnahme für den vom Kläger betrieblich genutzten Pkw nach der 1%-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG den Vorgaben des Gesetzes.

Nach der Sonderregelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist für die private Nutzung eines zu mehr als 50 % betrieblich genutzten Kfz pro Kalendermonat 1 % des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zzgl. der Kosten für Sonderausstattung inkl. USt. anzusetzen. Die 1%-Regelung ist insoweit eine grundsätzlich zwingende, stark typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung (ständige Rechtsprechung, Urteile des BFH vom 13.02.2003 – Az. X R 23/01, vom 07.11.2006 – Az. VI R 19/05, vom 09.11.2017 – Az. III R 20/16). Daher bleiben individuelle Besonderheiten im Hinblick auf die Art und Nutzung des Kfz grundsätzlich ebenso unberücksichtigt wie nachträgliche Änderungen des Fahrzeugwerts. Dementsprechend ist im Rahmen der Anwendung der 1%-Regelung der inländische Listenpreis auch dann Bemessungsgrundlage, wenn das Fahrzeug als Gebrauchtwagen angeschafft wird (vgl. BFH, Urteil vom 01.03.2001 – Az. IV R 27/00; Beschluss vom 18.12.2007 – Az. XI B 178/06) oder ein Großteil der Anschaffungskosten des Fahrzeugs bereits als Betriebsausgaben (Absetzungen für Abnutzung) geltend gemacht worden sind (BFH, Urteil vom 24.02.2000 – Az. III R 59/98).

Liegen die Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG nicht vor – namentlich bei einer betrieblichen Nutzung des Kfz von nicht mehr als 50 % –, ist die Nutzungsentnahme nach den allgemeinen Regeln mit dem darauf entfallenden Aufwand zu bewerten, der ggf. zu schätzen ist. Der auf die Privatfahrten entfallende Aufwand kann bei einem zu mehr als 50 % betrieblich genutzten Pkw angesetzt werden, wenn die Voraussetzungen der Fahrtenbuchmethode (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG) erfüllt sind (BFH-Urteil in BFHE 260, 113, BStBl II 2018, 278, Rz. 14, m.w.N.).

Da der klagende Immobilienmakler im vorliegenden Fall den BMW unstreitig zu mehr als 50 % betrieblich genutzt und dabei kein Fahrtenbuch geführt hat, ist das Finanzamt lt. BFH zutreffend von der 1%-Regelung ausgegangen.

Zum anderen ist die 1%-Regelung verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.

Die Anknüpfung der 1%-Regelung an den Listenpreis stellt eine typisierend-pauschalierende Regelung dar, die sich im Rahmen des gesetzgeberischen Gestaltungsspielraums bewegt. Es handelt sich um einen sachgerechten Maßstab. Der Ansatz des Gesetzgebers in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG, die Bewertung der privaten Nutzungsentnahme anhand der 1%-Regelung ausgehend vom Listenpreis vorzunehmen, entspricht dem Erfordernis, die Entnahmen des Steuerpflichtigen für die private Lebensführung nach dem Nutzungsvorteil zu bemessen, der dem Steuerpflichtigen zukommt (vgl. insoweit nur BFH-Urteil in BFHE 191, 286, BStBl II 2000, 273, unter II.4.b cc).

Soweit die 1%-Regelung zum Tragen kommt, will (gerade) der Bezug zum inländischen Listenpreis sicherstellen, dass alle Vorteile, die mit dem Zurverfügungstellen des Fahrzeugs für den Steuerpflichtigen verbunden sind, umfasst werden (also auch Steuern, Versicherungsprämien, Reparatur-/Wartungs-, Treibstoffkosten). Die so vom Gesetzgeber zugrunde gelegte Bemessungsgrundlage des Bruttolistenpreises bezweckt folglich nicht die tatsächlichen Neuanschaffungskosten des Fahrzeugs und erst recht nicht, dessen gegenwärtigen Wert im Zeitpunkt der Überlassung möglichst realitätsgerecht abzubilden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 260, 113, BStBl II 2018, 278, Rz. 15). Vielmehr will sie an den tatsächlichen geldwerten Vorteil anknüpfen. Dabei handelt es sich um den Betrag, der vom Steuerpflichtigen für eine vergleichbare Nutzung aufgewandt werden müsste und den er durch die Nutzung des betrieblichen Fahrzeugs erspart (vgl. BFH-Urteil in BFHE 240, 69, BStBl II 2013, 385, Rz. 17). Grundlage der Bewertung des Nutzungsvorteils sind statistische Erhebungen, in welche die durchschnittlichen Gesamtkosten aller auch privat genutzten betrieblichen Fahrzeuge eingegangen sind (BFH, Urteil vom 15.05.2002, Az. VI R 132/00, BFHE 199, 230, BStBl II 2003, 311, unter II.2.a).

Der BFH teilt deshalb nicht die von den Klägern vorgebrachten Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit der 1%-Regelung, soweit sie sich gegen die Höhe des Listenpreises als Anknüpfungsmaßstab der Besteuerung richten.

Die Bewertung des Nutzungsvorteils mittels der 1%-Regelung ist mit dem Ansatz i.H.v. 1 % des Bruttolistenpreises pro Monat eine grob typisierende Regelung, da sie stark divergierende Sachverhalte zusammenfasst.

Darunter fallen

  • die Nutzung neuer oder gebrauchter bzw.
  • teurer oder preiswerter Kfz,
  • der unterschiedliche Umfang der betrieblichen bzw. privaten Nutzung,
  • die unterschiedliche Nutzungsdauer von betrieblichen Kfz,
  • die divergierenden Möglichkeiten der AfA und die unterschiedliche Höhe von Umsatzsteuersätzen.

Dennoch überschreitet die Typisierung nicht die Grenzen des Zulässigen: Einerseits betrifft sie einen Bereich, in dem wegen der äußerst engen Verknüpfung zwischen privater und betrieblicher Sphäre einzelfallbezogene Ermittlungen der Finanzverwaltung nahezu ausgeschlossen sind. Andererseits ist die 1%-Regelung nicht als zwingende und unwiderlegbare Typisierung konzipiert. Jeder Steuerpflichtige kann der Anwendung der typisierenden Regelung durch den Nachweis des tatsächlichen Sachverhalts mittels eines ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 15.02.2017 – Az. VI R 50/15) entgehen – sog. Escape-Klausel. Damit setzen die Bundesfinanzrichter ihre bisherigen Rechtsprechung fort, die die Typisierungsregelung in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG als verfassungsrechtlich unbedenklich beurteilt (BFH-Urteil in BFHE 240, 69, BStBl II 2013, 385, unter II.c, m.w.N.).

Dabei kann der mit der Führung eines Fahrtenbuchs verbundene Aufwand ebenso wenig als unzumutbar angesehen werden wie die sonstigen Mitwirkungspflichten des Steuerpflichtigen bei der Ermittlung seiner Einkünfte (vgl. z.B. §§ 140 ff. AO; zur Verfassungsmäßigkeit der Fahrtenbuchauflage nach § 31a StVZO vgl. BVerfG, Beschluss vom 07.12.1981 – Az. 2 BvR 1172/81).

Ebenso wenig ist die Höhe der Nutzungsentnahme aus verfassungsrechtlichen Gründen auf 50 % der Gesamtkosten zu begrenzen.

Der Kläger hätte den tatsächlichen Sachverhalt in Form eines ordnungsgemäß geführten Fahrtenbuchs nachweisen können – was eine Übermaßbesteuerung des Steuerpflichtigen verhindern würde. Eine teleologische Reduzierung des Wortlauts durch Deckelung der Nutzungsentnahme auf die Gesamtkosten war aus diesem Grund nicht geboten. Das gilt unabhängig davon, dass die Finanzverwaltung im Wege der Billigkeit eine Deckelung auf 100 % der Gesamtkosten vornimmt.

Nach der sog. Deckelungsregelung (BMF-Schreiben vom 12.05.1997 – IV B 2 – S 2177 – 29/97; ersetzt durch das BMF-Schreiben vom 21.01.2002 – IV A 6 – S 2177 – 1/02; ersetzt durch das BMF-Schreiben vom 18.11.2009 – IV C 6 – S 2177/07/10004) ist in den Fällen die zu versteuernde Nutzungsentnahme auf die Gesamtaufwendungen zu beschränken, in welchen der pauschale Nutzungswert die Gesamtaufwendungen übersteigt. Angesichts dieser Regelung und v.a. wegen des angesprochenen möglichen Nachweises des tatsächlichen Sachverhalts durch die Führung eines Fahrtenbuchs weist der BFH Bedenken im Hinblick auf eine Übermaßbesteuerung zurück.

Die Bundesfinanzrichter wiesen darauf hin, dass es gerade Ziel und Zweck der 1%-Regelung ist – anders als sonst bei der Besteuerung der privaten Nutzungsentnahmen –, nicht an den Aufwand des Steuerpflichtigen, sondern an seinen Vorteil anzuknüpfen. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen diesen von der Regelbewertung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG abweichenden Maßstab gibt es nicht. Privat genutzte Pkw im Betriebsvermögen spielten im Wirtschaftsleben eine Sonderrolle. Wenn aber die gesetzliche Regelung ausdrücklich und verfassungsrechtlich zulässig an Werte anknüpft, die gerade nicht dem Aufwand entsprechen, ist es auch folgerichtig, keine aufwandsbezogene Begrenzung vorzunehmen.

Gegen die Berechnung der Höhe der pauschalen Nutzungsentnahme durch das Finanzamt bestehen keine Bedenken.

 

Das heißt also: Auch wenn die Anwendung der 1%-Regelung seit 2006 eine betriebliche Nutzung des Pkw von mehr als 50 % voraussetzt, ist es verfassungsrechtlich nicht geboten, die nach der 1%-Regelung ermittelte Nutzungsentnahme auf 50 % der Gesamtaufwendungen für das Kfz zu begrenzen.

 

Quelle: BFH, Urteil vom 15.05.2018 (Az. X R 28/15)

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